DOU 19/10/2023 - Diário Oficial da União - Brasil

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Nº 199, quinta-feira, 19 de outubro de 2023
ISSN 1677-7042
Seção 1
2. Esta Orientação está tratando, especificamente, da evidenciação das
informações próprias das demonstrações contábil-financeiras anuais e intermediárias, em
especial das contidas nas notas explicativas.
A LC A N C E
3. Esta Orientação trata essencialmente de questões de divulgação, não
alcançando questões de reconhecimento e de mensuração.
4. Ela consolida exigências já existentes em Pronunciamentos, Interpretações e
outras Orientações deste Comitê, nas disposições do IASB não divulgadas por este Comitê,
bem como na Lei, sem alterar tais exigências.
5. Para fins desta Orientação, o significado do termo relevância deve ser
considerado no contexto apresentado no Pronunciamento Técnico CPC 00 - Estrutura
Conceitual para Relatório Financeiro, em que é definido como uma característica
qualitativa fundamental da informação financeira útil, que é capaz de fazer diferença nas
decisões tomadas pelos usuários com base nessas informações. Esse conceito abrange
ainda materialidade como um aspecto da relevância, considerando-se as definições
estabelecidas nos Prounciamentos Técnicos CPC 26 - Apresentação das Demonstrações
Contábeis e CPC 23 - Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de Erro. Por
fim, esta Orientação utiliza a expressão políticas contábeis, no contexto da definição
incluída no CPC 23, a qual abrange também os termos práticas contábeis e critérios
contábeis.
EVIDENCIAÇÃO JÁ REGULAMENTADA
Principais diretrizes gerais contidas na Estrutura Conceitual para Relatório
Financeiro
6. O objetivo do relatório financeiro para fins gerais, conforme estabelecido no
item 1.2 do Pronunciamento Técnico CPC 00 Estrutura Conceitual para Relatório
Financeiro, "é fornecer informações financeiras sobre a entidade que reporta que sejam
úteis para investidores, credores por empréstimos e outros credores, existentes e
potenciais, na tomada de decisões referente à oferta de recursos à entidade." (s.a.)
7. Informações financeiras úteis são aquelas revestidas das características
qualitativas fundamentais do relatório financeiro para fins gerais. Essas características,
conforme esse mesmo Pronunciamento, item 2.5, são "relevância e representação
fidedigna". (s.a.)
8. O item 2.6 dessa Estrutura Conceitual define: "Informações financeiras
relevantes são capazes de fazer diferença nas decisões tomadas pelos usuários." (s.a.)
9. E o item 2.11 reforça: "A informação é material se a sua omissão, distorc–ão
ou obscuridade puder influenciar, razoavelmente, as decisões que os principais usuários de
relatórios financeiros para fins gerais tomam com base nesses relatórios, que fornecem
informações financeiras sobre entidade específica que reporta". (s.a.)
10. Depreende-se desses dispositivos que todas as informações próprias de
demonstrações contábeis de conhecimento da entidade que possam de fato influenciar
investidores e credores, e apenas essas, devem ser divulgadas. A divulgação de
informações irrelevantes costuma causar o mau efeito de desviar a atenção do usuário, o
que contraria frontalmente o objetivo do relatório financeiro para fins gerais.
11. O item 2.13 afirma, abordando a demonstração contábil (que inclui as
notas explicativas): "Para ser representação perfeitamente fidedigna, a representação tem
três características. Ela é completa, neutra e isenta de erros. Obviamente, a perfeição
nunca ou raramente é atingida. O objetivo é maximizar essas qualidades tanto quanto
possível." (s.a.)
12. Esse item evidencia a responsabilidade do preparador com relação à
completude da informação, à obrigatoriedade de que a informação e os comentários
relativos a ela sejam neutros, o que inclui a qualificação e a adjetivação e o zelo para a
inexistência de erros.
13. Cita o item 2.4: "Se informações financeiras devem ser úteis, elas devem
ser relevantes e representar fidedignamente aquilo que pretendem representar. A
utilidade das informações financeiras é aumentada se forem comparáveis, verificáveis,
tempestivas e compreensíveis." (s.a.)
14. Chama-se a atenção, nesse item 2.4, à característica da compreensibilidade,
que inclui a nomenclatura das contas nas demonstrações e a redação utilizada nas notas
explicativas. O conhecimento mínimo exigido do usuário de demonstrações contábeis não
necessariamente abrange a mesma profundidade dos especialistas, nem as mesmas
terminologias por demais específicas da entidade ou do segmento econômico a que a
entidade pertence. Assim, apenas quando absolutamente inevitável deve ser utilizado
linguajar técnico específico da entidade ou do setor. É conveniente considerar, nesse caso,
a apresentação de glossário completo e conciso junto com as demonstrações.
15. A materialidade, conforme a Estrutura Conceitual, em termos gerais, é
baseada na natureza ou na magnitude da informação, ou em ambas. Consequentemente,
não se pode a priori especificar um limite quantitativo uniforme para a materialidade ou
predeterminar o que seria julgado material para uma situação particular. Em razão disso,
o julgamento sobre a relevância da informação será, praticamente, caso a caso. E a
materialidade é o tratamento específico da relevância para uma entidade em particular.
Diz o item 2.11: "... a materialidade é um aspecto de relevância específico da entidade
com base na natureza ou magnitude, ou ambas, dos itens aos quais as informações se
referem no contexto do relatório financeiro da entidade individual". (s.a.)
16. Assim, normalmente os números significativos para o porte da entidade são
relevantes por sua influência potencial nas decisões dos usuários, mas determinados
valores, mesmo que pequenos em termos absolutos ou percentuais, podem ser materiais
para determinada entidade em função não do seu tamanho, mas de sua natureza. Isso
significa que podem ser de interesse para decisão dos usuários pela importância da
informação em termos de governabilidade, de possível impacto futuro, de informação
social etc.
17. Resumindo, a Estrutura Conceitual determina que toda a informação é
material e deve ser divulgada se sua omissão ou sua divulgação distorcida puder
influenciar decisões que os usuários tomam como base no relatório financeiro para fins
gerais da entidade específica que reporta a informação. Consequentemente, se não tiver
essa característica, a informação não é material e, portanto, não é relevante, não devendo
ser divulgada. Além disso, a informação, quando for relevante, deve considerar também (i)
as características da representação fidedigna, sendo completa, neutra e isenta de erros; e
(ii) as características qualitativas de melhoria da informação como sendo, comparáveis,
verificáveis, tempestivas e compreensíveis.
18. Esse conjunto citado nos itens anteriores evidencia que o foco a ser
considerado na elaboração e na análise das demonstrações contábeis é o da relevância das
informações necessárias ao processo decisório de investidores e credores.
19. Consequentemente, não podem faltar nas demonstrações contábeis de
determinada entidade as informações relevantes de que a entidade tenha conhecimento,
bem como não devem ser divulgadas informações imateriais que não sejam relevantes.
Principais diretrizes gerais contidas no Pronunciamento Técnico CPC 26
20. O Pronunciamento Técnico CPC 26 - Apresentação das Demonstrações
Contábeis determina, em seus itens 29 a 31, que:
"29. A entidade deve apresentar separadamente nas demonstrações contábeis
cada classe material de itens semelhantes. A entidade deve apresentar separadamente os
itens de natureza ou função distinta, a menos que sejam imateriais." (s.a.)
"30. ... Se um item não for individualmente material, deve ser agregado a
outros itens, seja nas demonstrações contábeis, seja nas notas explicativas." Mas
observado que "um item pode não ser suficientemente material para justificar a sua
apresentação individualizada nas demonstrações contábeis, mas pode ser suficientemente
material para ser apresentado de forma individualizada nas notas explicativas."
"30A. ... A entidade não deve reduzir a compreensibilidade das suas
demonstrações contábeis, ocultando informações materiais com informações irrelevantes
ou por meio da agregação de itens materiais que têm diferentes naturezas ou funções.
"31. ...A entidade não precisa fornecer uma divulgação específica, requerida
por um Pronunciamento Técnico, Interpretação ou Orientação do CPC, se a informação
resultante da divulgação não for material." (s.a.)
21. Esses três itens, resumidamente, levam à conclusão de que a evidenciação,
tanto nas demonstrações quanto nas notas explicativas, deve ser de informações relativas a
itens agrupados pela semelhança (não igualdade) em sua natureza e na sua função. Todavia,
se irrelevantes, podem ficar inseridos em outros grupos para fins de apresentação.
22. E outra conclusão fundamental: qualquer informação específica requisitada
por qualquer Pronunciamento, Interpretação ou Orientação que não seja material não
deve ser divulgada, inclusive para não desviar a atenção do usuário, com exceção da que
for requerida expressamente por órgão regulador.
22A É fundamental que não se reduza a compreensibilidade das informações
divulgando-se informações irrelevantes que atrapalhem a leitura e a compreensão das
relevantes e nem agregando-se itens materiais com naturezas ou funções diferentes.
23. Quanto à forma de apresentação, o item 113 do mesmo Pronunciamento
determina que "As notas explicativas devem ser apresentadas, tanto quanto seja
praticável, de forma sistemática. Na determinação de forma sistemática, a entidade deve
considerar os efeitos sobre a compreensibilidade e comparabilidade das suas
demonstrações contábeis. Cada item das demonstrações contábeis deve ter referência
cruzada com a respectiva informação apresentada nas notas explicativas."
24. Já o item 114, ao citar diversas ordens de apresentação das notas
explicativas, (a entidade escolhe a que melhor se aplica à sua situação), evidencia aceitar
qualquer delas:
(a) dar destaque para as áreas de atividades que a entidade considera mais
relevantes para a compreensão do seu desempenho financeiro e da posição financeira,
como agrupar informações sobre determinadas atividades operacionais;
(b) agrupar informações sobre contas mensuradas de forma semelhante, como
os ativos mensurados ao valor justo; ou
(c) seguir a ordem das contas das demonstrações do resultado e de outros
resultados abrangentes e do balanço patrimonial,..."
Vê-se, portanto, que a alternativa (c) acima, a mais utilizada na prática (no
Brasil normalmente começando pelas contas do balanço, e não pelas do resultado), não é
a única alternativa para ordenamento das notas explicativas.
25. Em algumas circunstâncias pode ser necessário ou desejável alterar a
ordem de determinados itens nas notas explicativas. Por exemplo, a informação sobre
variações no valor justo reconhecidas no resultado pode ser divulgada juntamente com a
informação sobre vencimentos de instrumentos financeiros, embora a primeira se
relacione com a demonstração do resultado e a última se relacione com o balanço
patrimonial. Contudo, deve ser utilizada sempre a estrutura mais sistemática possível nas
notas explicativas.
26. O item 117 do mesmo Pronunciamento determina que "A entidade deve
divulgar informações materiais da política contábil (ver item 7). As informações de política
contábil são materiais se, quando consideradas em conjunto com outras informações
incluídas nas demonstrações contábeis da entidade, pode-se razoavelmente esperar que
influenciem as decisões que os principais usuários das demonstrações contábeis para fins
gerais tomam com base nessas demonstrações contábeis." Os itens 117A a 117E detalham
demais aspectos de materialidade na divulgação de políticas contábeis (vejam-se os itens
40 a 46 desta Orientação que também cuidam disso).
26A O item 117A define claramente: "As informações de política contábil que
se relacionam com transações, outros eventos ou condições imateriais e não precisam ser
divulgadas. As informações de política contábil podem, no entanto, ser materiais devido à
natureza das transações relacionadas, outros eventos ou condições, mesmo que os valores
sejam imateriais. No entanto, nem todas as informações de política contábil relacionadas
a transações materiais, outros eventos ou condições são em si materiais." Ou seja, à
divulgação da política contábil aplica-se o mesmo que aos valores nas demonstrações e
nas notas no que diz respeito à materialidade, o que inclui a natureza das transações ou
outros aspectos. E deixa claro que às vezes os valores são materiais, mas a política
contábil de como tratá-los pode não ser.
26B O 117B fornece diversos exemplos em que se pode, pela sua natureza,
determinar que é material determinada política contábil, como quando de alteração
material de informação, escolha entre opções, exigência de julgamentos ou pressupostos
significativos, situações complexas que exigem facilitar o entendimento do usuário.
26C Os itens 117C a 117E mencionam que o detalhamento de como a entidade
aplicou determinada política em função de sua própria circunstância específica é mais útil
do que informação padronizada; ainda chamam a atenção para o caso de informações de
política contábil imaterial que atrapalham o entendimento de política relevante etc.
27. O item 116 esclarece: "As notas explicativas que proporcionam informação
acerca da base para a elaboração das demonstrações contábeis e as políticas contábeis
específicas podem ser apresentadas como seção separada das demonstrações contábeis.".
Note-se que é uma opção, e não obrigação. Essas informações sobre a base de elaboração
e as políticas contábeis podem ser apresentadas nas notas que cuidam especificamente
dos elementos das demonstrações contábeis.
28. Depreende-se dos itens anteriores que a entidade somente deve divulgar
as bases de elaboração das demonstrações e suas políticas contábeis que sejam suas
particulares, suas específicas. Dessa forma, as políticas contábeis que não lhe sejam
aplicáveis não devem ser divulgadas, assim como políticas contábeis baseadas em normas
que não apresentam qualquer alternativa. Isso abrange as normas tanto em vigor quanto
aquelas que vigerão futuramente. Nos raros casos em que seja importante informar o
usuário do teor da norma ou de parte dela para sua melhor compreensão das
demonstrações contábeis, isso deverá ser feito mediante resumo em linguagem acessível
aos usuários em geral.
Principais diretrizes gerais contidas na Lei das Sociedades por Ações
29. A Lei no 6.404/76 expressamente exige notas que esclareçam sobre a
situação patrimonial e os resultados, e menciona a obrigação de apresentação das políticas
contábeis que sejam específicas e que se apliquem a negócios e eventos significativos. Seu
art. 176 determina:
"§ 5o As notas explicativas devem:
I - apresentar informações sobre a base de preparação das demonstrações
financeiras e das práticas contábeis específicas selecionadas e aplicadas para negócios e
eventos significativos;
....
IV - indicar:
a) os principais critérios de avaliação dos elementos patrimoniais..." (s.a.)
30. Ou seja, a Lei das S/A segue na mesma linha de exigir notas sobre bases
de elaboração e sobre políticas contábeis que sejam específicas da entidade que reporta
e que sejam relativas a itens relevantes. A menção a bases e políticas não específicas da
entidade e referentes a itens não relevantes também pode desviar a atenção do
usuário.
Sumário das principais diretrizes gerais contidas nos textos citados
O CPC salienta, então, que esses documentos citados especificam que:
A.Todas as informações evidenciadas devem ser relevantes para os usuários
externos. E só são relevantes se influenciarem no processo de decisão dos investidores e
credores. E as não relevantes não devem ser divulgadas.
B.A relevância em geral e a materialidade no caso específico da entidade, por
sua vez, abrangem os conceitos de magnitude e de natureza da informação, olhadas sob
o ponto de vista dos usuários.
C.Somente as informações relevantes e materiais e específicas à entidade
devem ser evidenciadas, tanto as relativas às políticas contábeis quanto a todas as demais
notas, inclusive aquelas relativas a prováveis efeitos de políticas contábeis a serem
adotadas no futuro.
D.A menção, em Pronunciamentos, Interpretações e Orientações do CPC e em
Lei, de exigências de divulgação deve sempre ser interpretada à luz da relevância e
materialidade da informação a ser divulgada, mesmo que apareçam as expressões
"divulgação mínima", "no mínimo" e assemelhadas. Assim, mesmo que um desses
documentos "exija" determinada nota explicativa, isso é sempre obrigatório apenas se a
informação for material e, consequentemente, relevante para a tomada de decisão dos
usuários.
E.Por outro lado, nenhuma informação relevante e material que possa influenciar
o usuário das demonstrações contábeis da entidade pode deixar de ser evidenciada, mesmo
que não haja explícita menção a ela em Lei ou em documento do CPC.
F.O espírito de simples cumprimento de check-list não atende, absolutamente,
ao necessário para o atingimento dos objetivos do relatório financeiro para fins gerais.

                            

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